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企业缴纳保险费用的税前扣除

[日期:2017-03-27] 来源:中汇(武汉)  作者:纪宏奎 赵辉 张国勇 [字体: ]

保险是指投保人根据合同约定,向保险人支付保险费,保险人对于合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任.企业在日常经营中购买的包括各种责任险、财产险、投资人和职工个人险等.其中最基本的社会保险现在通常说的是"五险",即:基本养老保险,基本医疗保险,失业保险,工伤保险和生育保险.目前,部分城市试点生育保险和职工基本医疗保险合并实施试点.缴纳社会保险是国家社保政策规定的,任何用人单位都应该为员工缴纳社会保险.社会保险具有基本保障性、国家强制性、互助互济性、社会福利性等性质.企业购买的除社会保险外,还有一种保险--商业保险.商业保险的性质有商业的盈利性.企业购买保险,其最终的受益对象有个人、有企业.那么,企业承担的保险费用是否允许企业所得税税前扣除?本文结合现行政策梳理如下:

一、因公出差支付的交通保险允许税前扣除.

常见的企业因公出差人员意外伤害保险有随票按次购买和按年统一购买两种,根据《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第80号)的规定,企业职工因公出差乘坐交通工具发生的人身意外保险费支出,准予企业在计算应纳税所得额时扣除.

二、国家有关特殊工种的保险可以税前扣除.

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(中华人民共和国国务院令第512号,以下简称《企业所得税实施条例》)第三十六条的规定,企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费允许税前扣除.特殊工种人身安全保险主要包括以下情形:根据《中华人民共和国保安服务管理条例》第二十条规定,保安从业单位应当根据保安服务岗位的风险程度为保安员投保意外伤害保险;根据《中华人民共和国建筑法》第四十八条规定,建筑施工企业必须为从事危险作业的职工办理意外伤害保险,支付保险费;根据《中华人民共和国煤炭法》第四十四条规定,煤矿企业应当依法为职工参加工伤保险缴纳工伤保险费.鼓励企业为井下作业职工办理意外伤害保险,支付保险费;根据《高危行业企业安全生产费用财务管理暂行办法》第十八条规定,企业应当为从事高空、高压、易燃、易爆、剧毒、放射性、高速运输、野外、矿井等高危作业的人员办理团体人身意外伤害保险或个人意外伤害保险.综合所述符合国家规定,特定行业所必需支付的商业保险可以在企业所得税前扣除.

三、向投资者或职工个人购买的商业保险费除特殊工种和国务院、税务主管部门另有规定外不得扣除.

《企业所得税法实施条例》第三十六条规定,除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的其他人身安全保险费和国务院、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险外,企业为投资者或职工支付的商业保险费,不得扣除.因此,除了上述可以税前扣除的商业保险以外,为全体员工购买的其他商业保险,不能在企业所得税前扣除,即使计入福利费、工资并为员工代扣代缴了个人所得税,也不能税前扣除,需要在年度汇算清缴时作纳税调增处理.

四、依法为职工缴纳的基本社会保险允许税前扣除.

《企业所得税法实施条例》第三十五条规定,企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费准予扣除.根据上述规定,只有按规定的范围和标准缴纳的"五险"才能在税前扣除,没有上缴至国家主管部门的"五险",如以现金形式发放给职工个人的社会保险不得在税前扣除.以现金形式发放给职工个人的社会保险,可以视同支付给任职或受雇员工的合理的工资薪金可以全额在税前扣除.

五、缴纳的补充养老保险费、补充医疗保险费按比例税前扣除.

补充养老保险、补充医疗保险是在基本养老保险、基本医疗保险的基础上,政府以政策指导和政策优惠为导向,用工单位和员工共同出资,以资金积累和运作增值为主要特征,以提高出资单位员工的养老待遇为主要特点的社会保险的重要组成部分.企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费,在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内,准予扣除.根据《财政部、国家税务总局关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》(财税〔2009〕27号)规定,自2008年1月1日起,企业根据国家有关政策规定,为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费,分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分,在计算应纳税所得额时准予扣除;超过的部分,不予扣除.企业为部分员工支付补充养老保险费和补充医疗保险费的,应将全体职工合理的年均工资乘以参保人数之积,作为计算补充养老保险费和补充医疗保险费税前扣除的基数,并按照税收规定的标准税前扣除.根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3

号)规定,补充养老保险和补充医疗保险不属于职工福利费的列支范围.因此,企业依照财务会计制度有关规定,在应付福利费科目中列支补充养老保险费和补充养老保险费的,一方面,企业可以在税收规定的标准内调减当期实际发生的职工福利费支出,按照税收规定税前扣除;另一方面,企业可将实际发生的符合税收规定标准的补充养老保险、补充医疗保险直接计入当期损益,未通过应付福利费核算的,应按税收规定的标准予以税前扣除,超过部分纳税调增应纳税所得额.

六、企业参加财产保险允许税前扣除.

根据《企业所得税法实施条例》第四十六条规定:企业参加财产保险,按照规定缴纳的保险费,准予扣除.同时,《企业所得税法实施条例》释义提到:……企业参加的财产保险,是以企业财产及其有关利益为保险标的,又可具体分为财产损失保险、责任保险、信用保险等.企业参加财产保险的目的,是为了减少或者分散其财产可能存在的损失,从某种意义上说,增加了企业可能的经济利益,所以,企业参加财产保险所发生的保险费支出,是与企业取得收入有关的支出,符合企业所得税税前扣除的真实性原则,应准予扣除.

七、企业的雇主责任保险费支出的税前扣除.

根据保险法的规定,雇主责任险是以企业对其所雇用的员工在受雇期间从事相关工作时,因意外事故或患职业病导致伤残、死亡或其他损失的赔偿责任为保险标的的保险.实践中,对于雇主责任险的保险费支出能否税前扣除的问题,业界意见不一.有人认为可以税前扣除,有人则认为不能.按照保险法的规定,财产保险是商业保险的一种.企业所得税法实施条例第四十六条规定:"企业参加财产保险,按照规定缴纳的保险费,准予扣除."企业所得税法实施条例第三十六条规定:"除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外,企业为投资者或者职工支付的商业保险费,不得扣除."由于目前财政部、国家税务总局并未明确"其他商业保险"和特殊工种的范围或参照执行的文件,根据这一条款的规定,基本上所有的商业保险费支出都不得税前扣除.表面上看,企业所得税法实施条例的第三十六条和第四十六条规定似乎存在冲突.其实上述两条规定并不冲突.第三十六条是关于企业为其投资者和职工支付的商业保险费和法定人身安全保险费的扣除规定,投保人是企业,但被保险人或受益人是企业投资者和职工.第四十六条的规定则完全不同,它所指的财产保险,是以企业财产及其有关利益为保险标的,企业参加财产保险的目的,是为了减少或分散其财产可能存在的损失,被保险人或受益人是企业自己.因此,虽都是企业投保的商业保险,但被保险人或受益人是完全不同的,因而两条规定并不冲突.因此,雇主责任险是企业以将来可能存在的对雇员的赔偿责任为标的所投保的保险,被保险人及受益人是企业而不是职工或投资者,属于企业为自己购买的财产保险,符合企业所得税法实施条例第四十六条的规定,相应的保险费支出应允许税前扣除.

八、金融机构存款保险保费允许税前扣除.

为了建立和规范存款保险制度,依法保护存款人的合法权益,及时防范和化解金融风险,维护金融稳定,现行政策即《存款保险条例》规定:在中华人民共和国境内设立的商业银行、农村合作银行、农村信用合作社等吸收存款的银行业金融机构,应当依法投保存款保险.根据《财政部、国家税务总局关于银行业金融机构存款保险保费企业所得税税前扣除有关政策问题的通知》(财税〔2016〕106号)的规定,对符合条件的银行业金融机构依据《存款保险条例》的有关规定、按照不超过万分之一点六的存款保险费率,计算交纳的存款保险保费,准予在企业所得税税前扣除,准予扣除的存款保险保费为保费基数乘以存款保险费率,不包括存款保险保费滞纳金.银行业金融机构是指《存款保险条例》规定在我国境内设立的商业银行、农村合作银行、农村信用合作社等吸收存款的银行业金融机构.

九、外企为境内员工支付的境外保险费不允许税前扣除.

根据《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业的雇员的境外保险费有关所得税处理问题的通知》(国税发〔1998〕101号)的规定,外商投资企业和外国企业按照有关国家社会保险制度的要求,或者作为企业内部福利或奖励制度,直接为其在中国境内工作的雇员(含在中国境内有住所和无住所的雇员)支付或负担的各类境外商业人身保险费和境外社会保险费,如向境外社会保险机构和商业保险机构支付的失业保险费、退休金、储蓄金、人身意外伤害保险费、医疗保险费等,不得在企业所得税前扣除;但该境外保险费作为支付给雇员的工资、薪金的,可以在企业所得税前扣除. 

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